内容提要：在《经济、社会及文化权利国际公约》第2条第1款之下，国家在保障和实现经济、社会及文化权利之时承担三项整体性国家义务，分别是“渐进实现”的国家义务、“非倒退性”的国家义务以及“尽其资源能力所及”的国家义务。在国内宪法的维度上，经济、社会及文化权利保障亟须解决的问题是权利的资源依赖性问题。因此，有必要把权利保障的国家义务通过一定的途径转化为权利保障的财政义务，并探讨如何通过国家财政来实现这些基本权利。经济、社会及文化权利财政法保障体系的构建，在财源论意义上必须厘定财税资源的来源问题，在财政分配意义上有必要分析已有财税资源的分配正义问题，在财政开支意义上确保政府遵循一定的宪法原则进行资源分配。基于国际比较和中国的现实国情，我国需要以社会保障财政为核心来构建经济、社会及文化权利保障的横向体系和纵向体系。

　　关键词：经济、社会及文化权利 财政法  财源论  财政分配  财政开支

　　围绕着作为第二代人权的经济、社会及文化权利的争议不仅包括了积极权利和消极权利的冲突、积极权利的法律定性、权利的可司法等基本理论问题，更扩展到了这些权利与国家经济财政资源的负担能力之间的关系问题。人类社会千百年来的发展历史均表明，权利的实现离不开权利所赖以存在的经济和社会条件。我国有学者提出“权利的资源决定性”观点并进一步认为权利是社会可供资源与人类本能需求之间的一种契合。权利与发展的二重辩证关系表明，权利所赖以实现的经济基础不仅对于发展本身至关重要，而发展反过来又能反哺权利的实现。经济学家阿马蒂亚·森（Amartya Sen）深刻指出，自由不仅是发展的首要目的，也是发展的主要手段。自由的实现不仅仅在于免于国家公共权力的干涉，更关键的是应当将自由作为实现个人发展和人格完善的手段。

　　在探讨经济、社会及文化权利的保障方面，经济财政资源的有限性和局限性长期以来都是困扰理论界和实务界的问题。学术界近年来转向以权利保障不力或者权利配置不足作为民生问题的生成根源，而不再停留在物质资源供给不足或者更确切地说是财政投入不足的形式层面。经济、社会和文化权利委员会于1990通过了“第3号一般性意见”（General Comment），该意见的目的在于澄清在《经济、社会及文化权利国际公约》之下缔约国义务的法律性质。“第3号一般性意见”的核心要旨有二：首先，它肯定了经济、社会及文化权利因资源有限而产生的局限问题；其次，它阐明了缔约国在公约之所承担的两类义务：“渐进实现”的义务和 “即刻实现”的义务。无论是“渐进实现”义务，还是“即刻实现”的义务，以社会保障权为例，经济、社会及文化权利的保障只有在财政资源获得确保的前提下，才有可能发展成为一个较为成熟的现实制度。

　　一、问题的提出：经济、社会及文化权利保障的财政之维

　　“二战”之后，现代国家普遍通过宪法和普通立法确立了国家必须承担对其管辖范围内的公民进行“生存照顾”的义务。许多宪法学家和人权法学家敏锐地看到，经济、社会及文化权利的保障必然涉及权利救济有效性和强制性的经济基础——财政和税收问题。同时，财税法学界也强烈认识到，财税法在不同的国家形态下具有不同的价值和功能定位，而财税法的变革又往往成为国家发展和社会进步的先声与推手。本文将论述的主轴置于财政在宪法权利保障的功能设计之中，尝试从功能—结构主义（functionalstructuralism）法哲学的视角剖析现代财政国家在经济、社会及文化权利保障中无法回避的宪法难题。为此，本文将澄清以下问题：权利保障与财政收支矛盾的制度根源为何？缘何权利的获得或者实现需要仰仗国家财政和税收？更进一步地说，为什么经济、社会及文化权利的保障被深深嵌入了现代财税国家的经济结构之中？国家的财政税收法治在何种程度上需要适时调整以合于人民对于经济、社会及文化权利的宪法期待？

　　传统经济、社会及文化权利保障路径的选择建基于一种学术上所谓的“规范违反”进路（normative violation approach），亦即通过权利的规范基础来推导出国家公权力在何种意义上违反了公民的基本权利，抑或是国家公权力在何种意义上背离了其国家保护义务。随着学术界对经济、社会及文化权利保障机制研究的深入，越来越多的学者开始反思传统进路之缺陷与不足，转向了一种权利保障的制度主义进路（institutional approach），也就是说，通过权利的监督和履行机制从整体的制度设计角度来研究权利实现的体系性障碍。事实上，无论是公民权利、政治权利还是经济、社会及文化权利的保障都不是在一个制度的真空中仰仗法律本身的运行而自动实现的。两类权利都需要一定的经济社会资源来作为其物质基础，同时也都必须依赖一定的制度来实现。由此，在基本权利的保障机制研究方面，学术界呈现出规范进路和制度进路的两种方式并存的研究思路，在不否认规范意义上经济、社会及文化权利的意涵的前提下，如何从赋权结构这一制度主义角度去分析权利实现的问题成为一个新近的热点问题。

　　在基本权利的保障方面，由国家提供“物质性”给付或服务必定在宪法层面上涉及国家财政之支出与分配（Finazielle Afuwendungen）问题，学者们敏感地捕获了这一问题，学术界关于经济、社会及文化权利保障的探讨逐渐转向了所谓的“财政宪法”下的权利保障。许多学者在讨论基本权利的给付功能时，通常在概念上区分“分享权”（Teilhaberecht）与“给付请求权”（Leistungsrechte）两种，其中，“分享权”指人民请求使用国家现有公共资源或设备的权利；“给付请求权”是指人民基于特定的事由请求国家应为积极创设性的给付。对于“分享权”，多数学者承认人民享有合理使用国家公共设施之请求权，但对于人民是否拥有请求国家创设一定的设施或者给予一定的物质补助，诸如贾拉斯（Hans Jarass）、阿列克西（Robert Alexy）、史塔克（Christian Starck）等学者认为这项权能关涉国家财政能力、国家资源的分配和社会整体利益之调整（sozialen Ausgleich）等多种因素，故除非是属于人民之生存“最低限度保障”，否则对于如何提供给付就属于立法者的政治决定和立法自由裁量的空间。德国宪法学家康拉德·黑塞（Konrad Hese）指出，“社会国原则”需要构建出一个“计划的、调控的、给付的、分配的、能够使个人与社会生活两者同时共存与并行的国家”。黑塞的这种观点也得到台湾地区财政税法学家葛克昌教授的认同，葛克昌进一步认为，“社会国原则”下的给付国家的建构需要国家有财政经济上的调整和适应。为了保障全体国民“合于人性尊严的最低生存权需要”，当代“社会国”实际上综合了“干预性租税国家”“计划性社会国家”“保障性给付国家”“经济自由受到限制的法治国家”的各种要素和特征。国家通过租税政策的调整、财政的再次分配，一方面，保障国民经济的活力，使得国民经济有能力因应当代国家日益增长的财政支出；另一方面，这种国家财政的累积也需要保障对公民的基本生存权照顾。陈慈阳教授也认为：“社会国原则内容之实践不是宪法或法律规定即可，而是完全取决于国家之给付能力，因此，社会国原则之实现依各国国家财政能力，而有程度上之差异性。”由此看来，经济、社会及文化权利保障需要国家财政结构上调整，也就是说国家的经济资源是有限的，在有限经济资源的制约下，财政的妥善分配关系到基本权利的保障和实现。首先，宪法承认和肯定了现代国家的目的就是要促进全体人民的公共福利。其次，宪法承认了国家资源的有限性，肯定了立法者可以基于其判断和裁量对福利资源做一种限定性之分配。第三，立法者对社会资源进行限定性分配之时，必须接受宪法上的“平等原则”和“比例原则”的约束。亦即，福利资源的妥善分配要求立法者贯彻“等者等之，不等者不等之”的精神，在界定和决定受益人范围的时候，不得以受益人之特定职位或身份作为区别对待之唯一依据，否则涉嫌违背“平等原则”。进一步而言，立法者对社会福利资源分配的目的必须是达到一种可以正当化的公共利益，且立法所采取的手段和目的之间应当保持均衡。

　　恰如台湾学者蔡茂寅所揭示的，社会保障所对应的危险事故虽然多种多样，但究其实，最后均可归结到“所得不足”“钱不够用”等因素，只要有足够所得均可对应，之所以需要社会保障制度，究其实均不脱所得不足因素，社会保障乃是国家以其公权力进行所得重新分配，并决定其负担与给付方式的制度。社会福利资源是实现经济、社会及文化权利保障的物质基础，无论是学术界还是实务界在探讨这一问题时，首先关注的必然是社会资源的有限性问题，在财税法上的表现就是国家在一定时期和一定阶段的财政资源并非可以无限度地运用于社会保障领域。事实上，若从更为宏观的意义上看，经济、社会及文化权利保障和国家财税资源有限性矛盾的解决需要考虑多个层面的宪法和法律问题。第一个层面是“财源论”意义上的“财政收入之来源”的问题，该问题与国家的经济和社会发展、社会劳动和财富积累密切相关。第二个层面是国家的财政规模与公民的税赋能力公平匹配的问题，这个问题是一个公法上的税赋正义和公平负担的问题。第三个层面是财政支出的结构和划分的问题，也就是说，这是一个国家的财政支出应该如何在不同的领域进行分配的横向问题，也是一个涉及中央和地方的财政应当如何划分的纵向问题。第四个层面是社会保障支出在一定的财政模式下所占的比重的问题，该问题直接关系到经济、社会及文化权利保障的物质基础。故海内外学术界均将社会保障支出占一个国家GDP的比重作为衡量一个国家社会保障水平的重要指标，而国际人权的监督机制也是采取该方法来进行经济、社会及文化权利保障的量化分析。第五个层面是社会保障支出的实施，尤其是给付行政中的公平分配问题，该问题涉及平等原则、比例原则、权利救济原则等的适用。

　　二、经济、社会及文化权利的国家财政保障义务

　　在国际人权公约和国内宪法的双重约束下，国家必须提供可利用的所有资源，采取一切可能的措施才能确保公民经济、社会及文化权利的实现和享有。同时，国家在一定的时空条件下，其经济、社会、文化的资源总量是有限的，恰恰是这种资源的有限性构成了国家保障和实现公民经济、社会及文化权利的限制性要素。在承认公民基本权利受制于一定的经济和社会文化发展水平的基础上，经济、社会及文化权利的保障就必然和国家的财政发生千丝万缕的联系。经济、社会及文化权利的国家财政保障义务所要破解的核心问题就是权利的资源依赖性难题。为了从实务上提出解决之道，就必须首先在理论上对经济、社会及文化权利的国家义务有清晰而明确的界定，其次将“解释论”意义上国家义务转化为“实践论”意义上的国家财政义务。

　　学术界关于经济、社会及文化权利保障中所对应的国家义务的研究成果已经相当可观。在现有成果的基础上，我国学者总结了“二分法”“三分法”“四分法”“五分法”等几种不同的观点。在“二分法”之下，国家义务可以分为消极义务与积极义务、行为义务与结果义务、即刻义务与渐进义务、尊重义务与保障义务、实体义务与程序义务、一般义务与核心义务、确认义务与保障义务等。在“三分法”之下，亨利·舒（Henry Shue）教授认为对于任何一种基本权利，国家均承担“避免剥夺的义务”“保护个人不受剥夺的义务”以及“帮助剥夺者的义务”。著名人权法学者艾德（Asbjørn Eide）提出了国家在基本权利之下承担“尊重的义务”“保护的义务”以及“实现的义务”。我国学者孙世彦、龚向何提出社会权之下的国家义务三层次分别为“尊重义务”“保护义务”和“给付义务”。张翔教授从宪法释义学角度提出了国家在基本权利的功能体系之下承担“消极不干涉义务”“积极给付义务”和“国家保护义务”。在“四分法”之下，荷兰人权研究所在题为“食物权：从弱法到强法”的研讨会上提出了国家义务分为“尊重的义务”“保护的义务”“实现的义务”和“促进的义务”。在“五分法”之下，人权法学者亨利·史坦纳（Henry J. Steiner）和菲利普·阿尔斯顿（Philip G. Alston）提出了国家义务包括五类，分别为尊重他人权利、为实现权利建立必要的机制、预防权利侵害、为满足权利提供商品和服务、促进权利实现的义务。我国学者黄金荣将国家义务界定为一般法律义务、具体法律义务、国际义务、核心义务以及优先义务。在以上的理论研究成果中，人权法学者艾德的国家义务三层次理论影响较为广泛，“马斯特里赫特原则”以及经济、社会及文化权利委员会在若干官方文件中都强调尊重、保护和实现的三种国家义务。

　　笔者认为经济、社会及文化权利保障中所对应的国家义务体系采取“尊重保护实现”（obligation to respect，protect and fulfill）的三层次义务理论具有较强的说服力，尊重义务对应于基本权利作为防御权的功能，保护义务对应于基本权利的“第三人效力”的功能，实现义务对应于基本权利的积极给付权能。详细内容，参见表1。

　　表1经济、社会及文化权利保障中所对应的国家义务层次论
 

　　经济、社会及文化权利保障所对应的国家义务体系的建构仅仅是从“解释论”的角度明晰了权利之属性、权利之结构的问题，但是如何从财税资源分配的角度落实国家义务体系则是需要另外检讨的一个问题。为此，笔者认为需要实现一个从“解释论”到“实践论”的认知范式的转换，其最主要的方式就是将“解释论”意义上的国家义务转化为“实践论”意义上的三种国家财政义务。也就是说，对于经济、社会及文化权利保障不同层次的国家义务而言，国家都必须利用其财政资源、借助特定的财政工具按照法治化的原则逐步展开。详细内容，参见表2。

　　表2经济、社会及文化权利保障的国家财政义务体系

　　（一）“渐进实现”的国家财政义务

　　在一般意义上，“渐进实现”的国家义务意指国家在保障公民的经济、社会及文化权利时，承担一种与其国家能力相匹配的、能够通过循序渐进方式达致基本权利完全实现的国家义务。在此义务下，国家能力的维度是多面向的，既包括了国家的统治和治理能力，又包含了国家的人权建设能力。从财政的角度来看，国家履约能力受到经济和社会发展水平的制约，国家的财政资源也是有限的，所以国家承担一种能够与其能力相匹配的财政义务。同时，“渐进实现义务”要求国家必须在现有的财政资源的基础上采取步骤在最大程度上逐渐实现其人权保障的义务。围绕着“渐进实现义务”，理论和实务界纷纷关注国家在何种意义上、多大程度上承担其义务。为了澄清这一问题，我们可以借助《经济、社会及文化权利国际公约》的法理来做进一步的分解。《经济、社会及文化权利国际公约》第2条第1款明文规定：“每一缔约国家承担尽最大能力个别采取步骤或经由国际援助和合作，特别是经济和技术方面的援助和合作，采取步骤，以便用一切适当方法，尤其包括用立法方法，逐渐达到本公约中所承认的权利的充分实现”。对此，可做如下理解。

　　第一，经济、社会及文化权利保障的国家财政义务要求国家采取渐进的财政措施促进权利的实现。经济、社会和文化权利委员会在“第3号一般性意见”中对“采取步骤”进行了解释，认为第2条第1款中“采取步骤”的义务，其本身不受其它问题的限定或限制。委员会也注意到其他一些不同的文本，借以了解这句话的完全含义，在英文本中，这一义务是“采取步骤”（take steps）；在法文本中是“s’engage à agir”；在西班牙文中是“a adoptar medidas”。因此，虽然可以逐步争取完全实现有关的权利，但是，《经济、社会及文化权利国际公约》规定有关缔约国生效之后的合理较短时间之内就必须采取步骤争取这一目标的实现。此类步骤应当周密、具体、以尽可能明确地履行该公约义务为目标。从经济、社会及文化权利保障的国家财政义务上看，“采取步骤”意味着国家在现有的财政法治的基础上，通过对财政资源的公平配置使得社会资源足以支撑起国家人权保障的现实需求。

　　第二，经济、社会及文化权利保障的国家财政义务要求国家采取适当的手段为权利的实现提供立法、行政和司法上的支持。经济、社会和文化权利委员会在“第3号一般性意见”中对“适当方法”（appropriate means）进行了解释。委员会认为，在许多情况之下经济、社会及文化权利保障的国家立法是特别需要的，在有些情况下可能甚至是必不可少的。也就是说，立法手段是委员会特别强调的，这对于公约内容的实现是至关重要的。除了立法之外，可被认为适当的措施还包括司法、行政、教育和社会方面等措施。“适当方法”所涵盖的范围极为广泛，应然的要求和实然的现状可能存在较大的差距。委员会强调，就政治和经济制度而言，经济、社会及文化权利的保障所彰显的各类原则不能被误认为是出于社会主义或资本主义制度的需要，或出于中央计划经济或利伯维尔场经济或两者兼而有之的经济需要，也不能把它归于任何其他特定的属性。在这方面，委员会重申经济、社会及文化权利可在各种经济和政治制度下加以实现，只要所涉的制度承认和体现《经济、社会及文化权利国际公约》序言申明的两组人权之间的相互依存和不可分割的性质。委员会还在这方面注意到其他人权的相关性，特别是发展权利。本文认为，经济、社会及文化权利保障的国家财政义务尤其强调立法手段，同时不否认行政和司法对国家财政权力配置的影响。在“无代表、不纳税”的宪法精神的指引下，由立法对社会的财政资源加以分配最能够体现人民主权原则，人民正是通过代议制度参与到国家的经济治理之中。行政权是执行国家财政的操作性权力，它的运行必须受到“法律优先原则”“法律保留原则”“合比例原则”的控制，而司法权更多地体现在个案正义当中，当公民的经济、社会及文化权利遭遇财政分配的不公之时，国家应该允许适格的公民对相关的公共决策机关提起司法诉讼。

　　第三，经济、社会及文化权利保障的国家财政义务是一个渐进维度上的时空概念。如果说国家在《公民权利和政治权利国际公约》之下，主要承担“即刻实现”的国家义务，那么国家在《经济、社会及文化权利国际公约》之下主要承担的是“渐进履行”的国家义务。经济、社会和文化权利委员会在“第三号一般性意见”中对“逐步……实现”进行了解释。委员会认为：逐步实现的概念等于承认，在短时期内一般无法充分实现所有的经济、社会和文化权利。从这个意义上讲，这一义务与《公民权利和政治权利国际公约》第2条的义务有重大区别，该条中具有立即尊重和确保一切有关权利的义务。然而，不应把《经济、社会及文化权利国际公约》中长期实现或逐步实现误解为延迟履行义务或义务的消除。一方面，这是一种有必要灵活性的安排，反映了当今世界的现实和任何国家争取充分实现经济、社会和文化权利面临的困难；另一方面，必须结合《经济、社会及文化权利国际公约》的总目标理解这句话，这一目标就是为缔约国确立充分实现所涉各种权利的明确义务。因而它确立了尽可能迅速和有效地争取目标的义务。而且，在这方面的任何后退的措施都需要最为慎重的考虑，必须有充分的理由，顾及该公约规定权利的完整性，并以充分利用所有可能的资源为条件。

　　（二）“非倒退性”的国家财政义务

　　非倒退性的国家义务（non-retrogression）意指国家在保障公民的经济、社会及文化权利时承担一种与不得低于现阶段权利保障水准的国家义务。从某种意义上，“非倒退性的国家义务”与“渐进实现的国家义务”在语义上是一致的，因为无论从法理上，还是从对词语的惯常的理解来看，“渐进”就意味着“非倒退”。但是，从两种国家义务的逻辑关系来看，“渐进实现的国家义务”是一种正向的、积极的义务类型，而“非倒退性的国家义务”则是从逆向的、消极的角度来制止国家肆意减损权利保障的水准。经济、社会及文化权利保障中的“非倒退性”国家财政义务要求国家财政在公民基本权利保障方面的支出不得低于现有水准。反对论者可能指出，在国家经济危机（例如全国性金融危机、疫情危机、战争危机）时期财政收入锐减，“非倒退性义务”就会变得不可能。一个可能的回应就是，在国家陷入危机的时候，基本权利可能遭遇不同程度的“克减”，但是“克减”在时间上应该是临时的而非永久的，同时，“克减”本身也遵循法治的基本原则。

　　非倒退性的国家义务事实上赋予了国家一定的自由“裁量余地”（margin of appreciation），也就是说国家可以基于正当化的事由在特定的历史时期减损其国家义务的履行。自1976年“Handyside v United Kingdom”以来，欧洲人权法发展出的“裁量余地”理论承认了国家之间的差异、在一定程度上尊重了各国立法机关的自由形成空间，事实上为缔约国创造了“减损”公约“规定的义务”的有限权利。“裁量余地”理论藉由欧洲人权法院一系列重大的判决在之后的法理发展中向一般人权法领域扩展，其间也伴随着极大的理论争议。

　　毛里求斯共和国首席大法官暨经济、社会和文化权利委员会前主席阿里兰加·皮雷（Ariranga Pillay）在澄清国家在保障经济、社会及文化权利的非倒退性的义务时候指出，国家在特定的时期可能由于国家的经济和社会发展状况而减少其国家义务，但是必须遵循以下四个法律要求。

　　首先，国家采取的倒退性措施必须是临时性的。换而言之，国家基于其资源的有限性而没有完全保障公民的经济、社会及文化权利必须是在特定的经济危机的情况下才能够实施，且该种倒退性措施必须是被限定在一个特定的阶段。

　　其次，国家采取的倒退性措施必须满足必要性原则和比例原则。国家基于其资源的有限性而没有完全保障公民的经济、社会及文化权利必须是必要的，且国家所采取的措施和其所实现的公共政策的目标之间必须合比例。

　　第三，国家采取的倒退性措施必须符合平等原则和非歧视原则。国家基于其资源的有限性而采取的倒退性措施必须平等地适用于相关主体，国家必须在此资源限制之下，穷尽包括税收在内的一切可能的措施确保弱势群体的经济、社会及文化权利不受到歧视性的影响。

　　第四，国家采取措施必须达到经济、社会及文化权利保障所要求的最低核心义务。最低核心义务是经济、社会和文化权利委员会在“第3号一般性意见”中所阐发的一项国家必须遵守的“即刻性义务”。经济、社会和文化权利委员会以本身及其前身十多年来审议缔约国报告所积累的大量经验为基础，认为每个缔约国均有责任承担最低限度的核心义务，确保至少使每种权利的实现达到一个最基本的水平。因此，如果在某一缔约国内有存在大规模的个人被剥夺了粮食、基本初级保健、基本住房或最基本的教育形式，该缔约国就等于没有履行《经济、社会及文化权利国际公约》下的义务。如果不把《经济、社会及文化权利国际公约》看作是确定了此种最起码的核心义务，就等于使其在基础上失去了存在的理由。同样，必须指出，关于某一缔约国是否履行了最起码的核心义务的任何评估都必须考虑到该国内的资源局限。第二条第一款规定每一缔约国的义务是，“尽最大能力”采取必要步骤。某一缔约国如要将未履行最低核心义务归因于缺乏资源，它就必须表明已经尽了一切努力利用可得的一切资源作为优先事项履行最起码的义务。同时，“经济、社会及文化权利违犯中的马斯特里赫特原则”（Maastricht Guidelines on Violations of Economic，Social and Cultural Rights）明确提出了国家的“最低核心义务”。“最低核心义务”意味着国家承担着不可减损的即时履行义务。

　　（三）“尽其资源能力所及”的国家财政义务

　　“尽其资源能力所及”的国家义务意指国家在保障公民的经济、社会及文化权利时必须在其可用的资源限度内穷尽最大的可能性来促使权利的实现。在此义务下，国家的财税收入和财税开支必须确保能够满足公民经济、社会及文化权利的最低限度的需求。在判断国家是否“尽其资源能力所及”之时，首先面对的难题是最低核心国家义务基准的确定；其次是判断国家是否穷尽了一切可能措施达到了“尽其资源能力所及”的宪法要求。由以上的问题所衍生出来的问题还包括：谁是判断一国财政税收资源分配的最佳主体，国家财政税收资源应当如何在不同的社会领域进行分配，国家财税资源分配的合理性应当如何认定。从逻辑推理的一般常识来说，一个国家在特定的时段内的财政税收资源是有限的，在此前提下，国家所占有的资源有可能超过经济、社会及文化权利保障所要求的资源限度，同时，也可能低于经济、社会及文化权利保障所要求的资源限度。若是国家所占有的资源超过了经济、社会及文化权利保障所要求的资源限度，则接下来的问题就是财政资源如何在不同的社会公共需求领域公平划分，同时如何落实经济、社会及文化权利保障的问题；若国家所占有的资源低于经济、社会及文化权利保障所要求的资源限度，则国家面临着如何“尽其资源能力所及”的迫切问题，这也是一个摆在经济、社会及文化权利保障面前的最为棘手的难题。

　　经济、社会和文化权利委员会在“第3号一般性意见”中对“尽其资源能力所及”进行了解释。委员会强调，甚至在明显缺乏可得资源的情况下，缔约国仍有义务努力争取保证在这种条件下尽可能广泛地享有有关权利。另外，监测实现或特别是未实现经济、社会和文化权利的程度的义务以及制订促进权利的战略和方案的义务决不能因为资源局限而有任何减损。南非宪法法院在2009年“Mazibuko and Others v City of Johannesburg and Others”案中首次澄清了在《南非共和国宪法》第27第2款（人人有权获得充分的食物和水）之下的国家义务。法院对政府所采取的措施的审查集中在三个问题：（1）政府是否采取措施来落实这些权利；（2）政府所采取的措施是否合理；（3）政府是否违反了渐进实现的国家义务。在涉及政府应当采取何种措施来逐步实现经济、社会及文化权利的问题时，南非宪法法院判定，通常来说，法院并非是判断资源如何分配的适当机关。虽然司法并非是决定一个国家资源分配的最佳适当机关，但无可否认的是，作为肩负基本权利保障的国家机关，司法应当而且可以判断政府所采取的措施在法律上是否合理。香港特别行政区终审法院在 “孔允明诉社会福利署案”和“游文辉诉社会福利署案”中的判决法理则走的更远。在这两个案件中，法院深度审查了香港的综援计划下受益人口增长的情况、“单程通行证计划”（OWP）与“综援计划下的七年居港规定”的关系和现行综援计划的财政开支等因素，试图对特区政府是否承担了“尽其资源能力所及”进行司法上的判断。香港终审法院认为，政府为确保社会福利采取的措施必须接受司法审查。法院判定政府出台的政策或具体措施应符合“有理可据验证标准”（justification test）：第一，差别对待是否存在正当目的；第二，该差别对待与政策目标的实现之间是否可以建立起合理关联；第三，这一差别对待对所欲达成的目标而言是必需的，也就是说不存在更优的可替代性方案。李义大法官（Robert Ribeiro）认为，法院不是社会资源分配最理想的履行者，但同时，若被审查的立法或行政方案没有办法满足宪法所保障的香港居民的基本需要时，法庭不能袖手旁观。包致金大法官（Kemal Bokhary）指出，经济、社会和文化权利委员会一般性意见要求缔约国制定倒退、减损性的福利政策时，须谨慎考虑符合公约“尽其资源能力所及”原则。尤其当倒退政策涉及特定弱势群体赖以生存的基本需要，并且缩减政策的实施会对相关人士产生显著的负面影响时，法院应当对政府提出更高的举证责任要求，证明倒退政策的合理性。

　　三、经济、社会及文化权利财政法保障的分析框架

　　“有财必有政、有政必有资”。财政是确保现代政府有效运行的生命线。既然国家承担了经济、社会及文化权利保障的三类整体性的国家义务，那么国家的财政资源分配就必须以人民基本权利保障为根本进行分配。国际著名财政学家汉密尔顿指出：在“确保议会对政府进行有效监督的工具中，掌握财政预算的权力被认为是最完善和最有效的武器，任何宪法利用这种武器，就能把人民的直接代表武装起来，纠正一切偏差，实行一切正当有益的措施”。由此，我们可以看到，权利的保障仰赖于一定的政府财政资源，故经济、社会及文化权利保障必须被置于一个国家的财政税收的框架中来进行深刻的检讨。对于经济、社会及文化权利保障的财政税收分析，国际上的通说发展出了三种不同进路的理论框架：首先是财源论意义上的分析进路（revenuefocused analysis），分析财税资源之来源问题，其次是财政分配意义上的分析进路（budget allocation analysis），分析已有财税资源的分配正义问题，最后是财政开支意义上的分析进路（budget expenditure analysis），分析政府应当遵循何种原则进行财政开支的问题。兹略分述如下。

　　（一）财源论意义上的经济、社会及文化权利保障

　　财源论，就其最核心的涵义而言，是所谓的“财政收入之来源”。申言之，对人权之保障进行财源论意义上的分析意味着需要解剖和透析政府是如何通过财政手段来充实国库的。 现代政府在财源上的统筹措施有多种，在社会保障的财源筹措领域，其基本的方式无外乎两种：以租税为财源而为给付的税收方式，以及以社会保险费为财源而为给付的保险方式。财源是经济、社会及文化权利保障的物质基础，一个有效的经济、社会及文化权利保障机构的构建离不开源源不断的财政税收收入，正所谓“大河有水小河满，大河无水小河干”。社会一般民众对于经济、社会及文化权利保障的关切就在于财源的充足与否问题，否则一般公民将经济、社会及文化权利保障视为奢谈。从学理意义上分析，以“财源论”为进路来分析经济、社会及文化权利保障有以下问题值得进一步澄清和检讨。

　　第一，国家财政之收入之多寡在终极意义上取决于一国经济和社会的发展水准。通常来说，经济和社会的发展水准越高，人民在财政税收上的承受能力则越高，政府的岁入和国库就越为充实。换而言之，以科技革命为核心之生产力水平之进步是解决所谓“大河有水”的问题。

　　第二，国家财政收入之来源还涉及“总体性财政负担的公平问题”，亦即，财政系借用国家公共权力通过预算、税法等治理工具无偿占有了公民和社会的物质财富，其目的是出于公共利益，但其手段则有可能极大限缩公民赖以生存和发展的物质资料，也就说是，过重的财政负担可能减损公民的生存权之保障。由此，现代国家普遍需要通过议会民主程序考察财政负担是否在一般意义上能够为社会一般大众所接受，即所谓的“税收立宪”问题。财政收入的形成虽不必以个别公民的经济痛苦感受作为调整依据，但国家必须以民主程序中代议机关多数人之决议为限度。在财税法上，这种财政负担的公平问题可以借助“量能课税”原则（支付能力原则）加以考察。

　　第三，国家财政收入之来源关系到税收公平原则。税收公平原则具有多个维度，而且也与前述“量能课税”原则密切相关。此处所言之税收公平侧重于分析一定的税收负担在不同课税对象上的平等问题，也就是涉及宪法所保障的“平等权”问题。根据我国学者的研究，税收公平至少应体现在四个方面：一是分税公平，即体制性公平，指政府间的税收分配公平；二是定税公平，即制度性公平，指课税制度设计上的公平，包括传统理论所说的横向公平和纵向公平；三是征税公平，即管理性公平，指税收征收管理上的公平；四是用税公平，即权益性公平，指纳税人在税款使用中的监督权利与平等受益。我国学者指出衡量税收公平原则的标准有两个，即受益原则和能力原则。受益原则，即根据纳税人从政府提供的公共物品中受益的多少，判定其应纳税的多少和税负是否公平，受益多者应多纳税，反之则相反。能力原则，即根据纳税人的纳税能力来判断其应纳税额的多少和税负是否公平，纳税能力强者即应多纳税，反之则少纳税。

　　第四，国家财政收入之来源关系到在基本权利保障中“尽其资源能力所及”的国家义务的程度问题。 “尽其资源能力所及”的国家义务要求国家在经济、社会及文化权利保障中尽其最大的努力运用可得的资源，甚至在明显缺乏可得资源的情况下，国家仍然有义务努力争取保证在这种条件下尽可能广泛地享有有关权利。在这个意义上说，充足的财源需要国家在税收法定主义原则下，通过科学合理的税收制度设计来减少和规制逃税等有可能减损财源的现象的出现。

　　（二）财政分配意义上的经济、社会及文化权利保障

　　财政分配的核心问题是政府的财政资源应当如何在不同社会领域进行划分的问题。国家可以利用财税法的分配性价值，促进分配正义的价值目标的实现。我国学者指出，财税法的功能属性有二：一是财税法具有收入分配的功能，即通过财税的手段介入国民收入分配过程，在国家、企业和居民之间进行分配；二是财税法具有保障分配秩序的功能，即通过财政法定的形式来确保国民收入分配程序的公正性和分配结果的公平性。从实现国家财税的功能价值的角度来看，国家财政资源的分配，一方面需要维持立法、行政、监察、司法、国防、外交等机构或部门的财力需要；另一方面更重要的是提供社会的公共服务。 在政府的财政治理中，社会保障所能够分配到的财政资源的比重是衡量一个国家经济、社会及文化权利保障水平高低的重要参考指标。兹有两点需要说明如下。

　　首先，财政分配的最终目的是为了实现国家的公共管理职能。国家实现其职能手段和方式是将财政资源配置到社会公共领域。政府应该考虑的因素是向全体社会成员提供公共安全、秩序、公民基本权利保障和经济发展的社会条件等方面的需要。

　　其次，财政分配在不同社会领域的比重问题深刻影响基本权利的保障。财政分配的领域和作用对象十分广泛，究竟需要分配多少财政资源维持政府的日常开支、提供社会的公共服务、确保公民的基本权利，体现了政府在财政安排上的目标价值导向。学术界多采用横向比对的方式来分析政府在社会秩序维持、公共设施维护、科教文卫体、外交、国防等领域的财政资源的配置。为此，政府在不同年度都存在着财政资源配置的优先领域。在财政税收的意义上，如何评价和衡量政府是否履行了其保障公民基本权利的国家义务就转换成为了政府是否投入了一定的财政资源进入基本权利所需的那些社会领域。这一点对于经济、社会及文化权利的保障尤为重要。

　　（三）财政开支意义上的经济、社会及文化权利保障

　　财政开支是国家按照事先的预算将国家的财政资金运用和作用于社会各个领域的一种财政活动。有时，国家的财政支出超过预算的范畴则会产生财政赤字的问题；有时，财政支出少于预算的范围，国家就有了一定的财政盈余。财政开支处于财政过程的末端，是国家财税制度的重要组成部分，财税法发展出了一系列的原则和制度来规范国家的财政支出活动。现代财税法努力发展的方向之一就是构建一个能够制约和约束财政权的民主财政规则体系，从而为一国制定财政宪法（基本法）或者税收宪法（基本法）提供了理论依据。我国学者指出，在预算层面，公共财产的支配应符合法治规范、公开透明，并渐进实现财政民主；在税制层面，公共财产的取得应严格法定，并合理承担妥适的经济社会功能；在政府间财政关系层面，公共财产的权属应按照“财权与事权相匹配，事权与支出责任相适应”的原则厘清，并适时推动财政收支划分立法。

　　如前所述，经济、社会及文化权利保障涉及该权利赖以实现的物质基础，在现代国家，社会保障资金被认为是经济、社会、文化权利保障最重要的财源保障。对于社会保障的财政事项，它的涵义是指对于社会保障所需资金之调度与管理并以其目的所进行的资金使用，核心在于对财政资金以“保障给付”的适用，其最重要的在于财源的确保，其以“给付”为中心并附带支付营运所需管理的费用。在一个“政府花钱、议会审议”的现代财政体系中，社会保障的财政支出受制于国家的民主审议程序和政治运行的实际过程。社会保障支出的不足必然会影响到经济、社会及文化权利保障所要求的国家义务的落实。其原因众多，例如，政治审议过程中的优先议题并不在社会保障方面，政治家和立法者可能认为社会秩序和安全等议题的紧迫性更高；预算的监督和执行不力导致社会保障的支出不能落实到位；国家经济形势的变化、政府货币政策的调整、预算外的开支增加；等等。

　　（四）经济、社会及文化权利财政税收分析的局限性反思

　　在国家和人民的关系处理方面，基本权利的保障是政府的首要职责，政府存立的目的就是提供这种保障。财政税收分析为经济、社会及文化权利保障提供了一个不同于“规范论”“权利论”的理论框架，属于一种制度主义的思路。财政税收分析将经济、社会及文化权利保障放在了一个财政资源收入和开支的结构之中，通过国家义务来反推财政资源的分配结构，意在破解权利保障的“资源依赖性问题”。财政反映了国家施政的重点和方向，透过财政资源的分配，人们可以清楚政府在何种事项上投入了何种资源。在国际人权的实践中，非洲人权与民族权委员会（African Commission on Human and Peoples Rights）采取了一种与《非洲人权与民族权宪章之下经济、社会及文化权利的原则和指引》类似的观点，即《非洲人权与民族权宪章》第29条第6款之下个人的纳税义务意味着国家应该确保一种公平和有效的财政体系来确保经济、社会及文化权利的实现。在2017年“非洲人权与民族权委员会诉肯尼亚共和国案”中，非洲人权与民族权利法院审理了自建院以来最大规模的一次公益诉讼，在此案中，委员会代表35，000个申诉者向法院提起了八大类的权利侵犯的请求。非洲人权与民族权利法院明确，在原住民的土地权利、财产权利、文化权利、自然资源的权利保护方面，肯尼亚政府因为违背了其基本权利保障的国家义务而需要承担财产上的赔偿责任。肯尼亚政府在判决的执行方面，正是借助其宪法程序通过财政资源的再次分配来履行其国际人权保障的责任和义务。

　　经济、社会及文化权利的财政税收分析并非完美无瑕，运用财政手段来促使国家履行其基本权利的保障义务也值得法学理论界和实务界进行一番深刻的检讨。

　　第一，经济、社会及文化权利保障的财政税收分析的理论假设建基于一个较为完美的财政资源和经济、社会及文化权利保障水平的正相关的基础之上。事实上，影响经济、社会及文化权利保障水平的因素众多，财政资源仅仅是保障基本权利的诸多资源的一种，只不过基于“有财必有政、有政必有资”的理念，财政资源在国家公共生活居于突出重要的地位，所以财政才能够成为影响经济、社会及文化权利保障的主要因素。

　　第二，经济、社会及文化权利保障的财政税收分析往往关注社会保障资金占到全部财政资源的比重问题。一定时期内的财政资源获得是按照立法者的政治协商过程被政府配置到社会各个不同的领域中的。在社会保障领域，财政资源的总体配置并不意味着社会保障的对象可以公平地享有其受到宪法所保障的权利。质言之，即使社会保障资金占到全部财政资源的比重已经极大地提升，也不能当然地认为经济、社会及文化权利的保障水平也随之提升。事实上，经济、社会及文化权利保障的关键不是社会保障资金总量的扩大，而在于财政资源分配的过程中的正义。依据这一把正义的标尺，立法者可以衡量财政开支是如何影响不同群体的公民实际享有经济、社会及文化权利的状况。

　　第三，经济、社会及文化权利保障的财政税收分析不仅需要关注财政资源在宏观结构上的配置，还需关注财政资源是如何通过中央和地方的事权划分落实在具体的社会保障领域的。换言之，经济、社会及文化权利保障是一个民主法治秩序中的现实过程，这个过程的实现不仅仅是关系到财源论上的争论，还涉及包括中央和地方社会保障财政的分配问题以及如何监督社会保障财政的贯彻落实。

　　四、中国语境下经济、社会及文化权利保障的财税法体系构建

　　近年来，海外学术界在经济、社会及文化权利保障的研究中越来越侧重从财政税收分析的角度展开，例如奥菲·诺兰、罗里·奥康娜和科林·哈维近年来都致力于研究公共财政如何深刻影响经济、社会及文化权利的保障。我国台湾学者许志雄、蔡茂寅、廖钦福等则是从社会保障财政的角度来探讨财政税收如何作用于合于最低人性尊严的公民生存权之保障问题。大陆法系和普通法系虽然对于经济、社会及文化权利的称谓用语不同，但其所指相同。各国在财税法的构造上并不存在着一项直接落实《经济、社会及文化权利国际公约》的财政开支细目，而多以社会保障开支来落实宪法上基本权利的物质条件。基于以上的缘由，以社会保障财政为核心来构建一个经济、社会及文化权利保障的制度和体系框架实属必要。社会保障制度最初是以贫民为对象的救济法，然后逐渐扩展到了以特定职业领域为重点的社会保险，最终形成了以公民为对象的“国民皆保险”的制度。我国的社会保障制度经历漫长的历史发展，目前已形成了一个涵盖社会保险、社会救济、社会福利、优抚安置、社会互助内容的综合体系，在这个体系中，社会保险居于最为重要的核心地位。依据《社会保险法》第2条的规定，国家建立基本养老保险、基本医疗保险、工伤保险、失业保险、生育保险等社会保险制度，保障公民在年老、疾病、工伤、失业、生育等情况下依法从国家和社会获得物质帮助的权利。这些权利实际上就是《经济、社会及文化权利国际公约》所宣示和保障的核心内容。因此，中国公民所享有的经济、社会及文化权利乃是通过社会保障法治加以具体落实的，见表3。

　　表3中国的社会保障制度的构成

　　（一）经济、社会及文化权利财政保障的横向体系构建

　　从财源论的角度来看，国家主要是通过赋税、规费等方式实现财政的“开源”。“谁通过何种程序享有公共财政权力”是国家财政权配置的根本问题。以经济、社会及文化权利保障为目的的财政法体系的构造首先要解决的问题就是国家财政权力配置的横向划分。所谓财政的横向划分，在一般理论意义上，指的是财政权力在国家机构之间的横向分配问题。我国学者指出财政事权的配置大体可以被分为财政立法权、财政执行权与财政司法权。这也就是说，在国家权力的横向配置中，我国学者提出了国家公共财政权的运行模式问题。

　　我国理论界关于财政权力的横向配置模式方面的探讨主要集中在“议会主导财政权”与“行政主导财政权”的对立上。在法理上，议会主导财政权是历史逻辑和宪法逻辑之必然，但是在现实的财政资源的分配上，行政部门往往享有财政预算案的编制权、提案权及财政的执行权，这也造成了国家财政权力横向配置中的“行政主导模式”问题。尽管在理论上和形式上国家的财政权力必须纳入一个以“议会”为中心的法治化框架下，这也是所谓“无代表不纳税”的必然要求，但是在现实的实务操作中，国家的财政政策和各种财政资源的分配却必须由政府来落实，更为重要的是，政府掌握了向代议机关提起财政预算方案的“发球权”，代议机关的预算方案也最终是由政府来执行的。议会的无上地位与行政的实际主导似乎同时为人们所接受，财政权力的中心在不知不觉中已经实现了从议会向行政的转移。这一趋势的出现实际上与现代政府的规模膨胀密切相关，从自由资本主义进入到垄断资本主义以后，国家不断干预经济，尤其是那些突如其来的经济危机客观上需要国家在财政政策上作出迅速的反应和调整。为了维持经济增长和社会稳定，行政权力的扩张使得政府常常扮演“救市者”的角色。对于现代国家的财政权力的配置而言，政府的财政权力主要表现为：（1）财政执行权，即代议机关按照民主政治程序通过了预算之后，政府则必须将年度的预算视为一种“法律”加以执行。（2）财政收入权，即政府的财政收入必须基于财政法治原则，在法律的框架下以合法和合理的方式取得一定的财政收入，这些财政收入主要包括税收收入、规费收入、公债收入。（3）财政支出权，即在有关公共财政的法律和政策的约束下，政府还享有“花钱”的权力。政府的财政支出权主要体现为政府为了维持自身运转的一般公共服务支出、政府干预和调节经济活动的宏观调控支出、政府保障人民生活水准的社会保障支出等。（4）财政管理权，即政府对财政资金的管理运营也享有法定的权限，政府必须按照经济规律来进行国库资金的管理、国有资产的管理，同时对政府采购、税款分配等享有管理权。

　　财政的横向划分问题一直以来都是衡量一个国家财政法治化水准的重要参考依据，现代财政法也是以“财政法定原则”意图构建起一个与国家的宪法秩序相融合的财政制度。我国财政法学者正确地指出，构建我国财政法治体系的关键是要在人大主导的模式下做实全国人大的财政决定权和监督权，推动财政权力从行政主导走向立法主导。

　　经济、社会及文化权利保障所仰赖的财政资源的分配问题必须被置于一个财政法的体系之下进行探讨。现代财政法提供了一个落实宪法、财税基本法、财税骨干法律的制度体系。从某种意义上讲，落实宪法中关于经济、社会及文化权利保障的规定就势必要严格落实现代财政法所捍卫和维护的核心理念、价值、原则和规则。

　　1.财源方式之选择

　　在现代国家的治理中，社会保障财源的筹措方式无外乎有两种，一种是以税收为重心的财源筹措方式，另一种是以社会保险费为重心的财源筹措方式。其中，税收作为财源的方式是以国家的征税权作为强制保障力而实施的，也就是说税收只要经过人民的同意，国家就可以通过合法的手段强制公民向国家为一定的给付。

　　现代以来，税收制度和社会保险制度均具备了一定的强制性，分别受到税法和社会保险法的调整。税收作为社会保障财源的筹措方式实际上构建了一种政府和人民之间在公法上的金钱给付义务关系，即必须在行政法治的理念之下，坚持“税捐法定主义”“量能课税原则”和“税收征缴经济原则”。社会保险作为一种人民参享式的社会保障基金的来源实际上构建了政府和人民之间的一种保险契约关系。当下，社会保险法治方面的理论研究远不及税收法治那样发达，社会保险法治体系的构建在很大程度上既借鉴了财政法上的理论范式，又融合了私法上的一些基本概念。在很多情况下，社会保险的政策研究都领先于社会保险法治的研究水准。

　　一国到底应该采取以税收为主体的财源筹措方式还是以社会保险费为主体的财源筹措方式，抑或是采取一种混合并重的方式，取决于一国的政治理念、宪制要求、经济发展水平和现实的政策目标设定等多个方面的因素。可以肯定的是，目前世界上各国还很难找到单一方式的社会保障的财源筹措方式。税收的法律建制较为成熟，以税收为主的财源筹措方式的优点非常明显，这种财源筹措方式较为稳定而且有预期，这是因为法治具有一般性、公开性、明确性、安定性、非溯及既往、可接受司法审查等特点。社会福利的日益沉重的开支使得现代各国政府客观上需要面对懒人“搭便车”的现象，克服有劳动能力的公民寄生于社会福利之上的现象。为了避免经济活力的下降，以社会保险方式作为财源筹措的方式在世界各国非常常见，其优点也非常明显：（1）国家为享受社会保障的个人设定了一定水平或金额的负担量。社会保险费的计算采用定额负担、附上限的所得比例负担、或是附上限的量能负担与应益负担之混合负担等种种形态，但均有一定水平或金额之负担量的功能。（2）保险方式的收入安定性较好，保险费的征收受经济景气变动较小。（3）保险方式的负担增减容易获得国民的认同和合意。（4）保险方式的费用意识较为容易发挥。（5）保险范式受给付的权利性较强。

　　2.财政开支模式的确立

　　厘定了财政的横向划分问题且确立了社会保障的财源筹措方式之后，接下来国家和社会就应当考虑财政开支分配模式问题。质言之，为了确保社会保障目的的实现，国家和社会都必须要检讨财政开支的总体状况，确保社会保障的支出占国家全部财政支出维持在一定的比例，确保社会保障的支出占国家GDP的一定比例。这种直观的数据，也是各国在经济、社会及文化权利保障水平方面进行横向比较的主要依据。

　　就我国总体性的国家财政支出的统计而言，国家的支出主要由以下组成：国家财政一般公共服务支出、国家财政外交支出、国家财政对外援助支出、国家财政公共安全支出、国家财政武装警察支出、国家财政教育支出、国家财政科学技术支出、国家财政文化体育与传媒支出、国家财政社会保障和就业支出、国家财政医疗卫生支出、国家财政环境保护支出、国家财政城乡社区事务支出、国家财政农林水事务支出、国家财政交通运输支出、国家财政车辆购置税支出、国家财政地震灾后恢复重建支出、国家财政其他支出。为了研究的便利，我们将一般公共服务支出、外交支出、公共安全支出与社会保障和就业支出进行一个对比便会发现，近十年来我国的社会保障和就业支出呈逐年增长的趋势，一般公共服务支出占国家财政支出的比重逐年下降，且自2013年以后，社会保障和就业支出的比重开始高于一般公共服务支出，见图1。

　　1995年国务院发布《关于深化企业职工养老保险制度改革的通知》，开启了建立全国统一的基本养老保险制度的历程。1997年，国务院发布《关于建立统一的企业职工基本养老保障制度的决定》，正式确立中国目前养老保障制度框架的纲领性文件。2000年8月，我国成立了全国社会保障基金，同时设立了全国社会保障基金理事会，理事会按照《全国社会保障基金理事会章程》运行并定期向社会公布收支、管理和投资运营的情况。2005年，国务院发布《关于完善企业职工基本养老保险制度的决定》，完善了个人和社会统筹相结合的社会保险制度，该制度的特点是企业职工与企业共同缴纳基本养老保险费。2010年，我国颁布了《社会保险法》，建立了一个由基本养老保险、基本医疗保险、工伤保险、失业保险、生育保险构成的社会保险体系。目前，我国社会保险基金是由五个部分构成的，包括：城镇职工基本养老保险基金、失业保险基金、医疗保险基金、工伤保险基金、生育保险基金。2017年，我国社会保障基金的收入达到了67，1540亿元，支出金额为57，1450亿元，结余10，009 亿元。就我国目前社会保险基金的支出部分而言，城镇职工基本养老保险基金支出所占的比例最高，其次是医疗保险基金支出。也就是说，中国在经济、社会及文化权利的保障中更为注重公民的社会保障权和健康权利，见图2。

　　（二）经济、社会及文化权利财政保障的纵向体系构建

　　不同的国家和地区由于国家结构形式的不同，国家机构间的关系也呈现出不同样态。经济、社会及文化权利保障要求国家切实承担起“尽其资源能力所及”的财政义务，由于特定的财政资源是在一个国家的中央和地方政府之间进行分配的，经济、社会及文化权利的保障的财政义务必须在中央和地方之间进行合理划分。从这个意义上讲，从理论上厘定中央政府和地方政府财政资源供给的比例分担问题，其实质是中央与地方财政划分的问题，同时，这个问题能否得到有效解决也是检验一个国家政府治理能否收到良好效果的“试金石”。

　　在我国，财政的纵向划分体系的构建与两个因素密切相关，其一是财政事权，财政事权是一级政府应承担的运用财政资金提供基本公共服务的任务和职责；其二是支出责任，支出责任是政府履行财政事权的支出义务和保障。在新中国财政权纵向划分的历史上，1994年的分税制改革是一个分水岭。在1994年分税制改革以前，中国的财税体制历经“统收统支、高度集权”（1950—1979年）、“收支划分、分级包干”（1980—1993年）两大阶段，各类财税权力高度集中于中央政府。1993年《国务院关于实行分税制财政管理体制的决定》规定“中央税、共享税以及地方税的立法权都要集中在中央，以保证中央政令统一，维护全国统一市场和企业平等竞争”后，我国才形成现行的财政划分体制——分税制。从1994年分税制改革之后，中国的财政体制按照统一规范的基本原则，划分了中央和地方的收支范围，逐步建立并完善了中央对地方财政转移支付制度。分税制的具体内容既包括在各级政府间合理划分事权（支出责任）与财权（广义税基配置），又包括按税种划分收入建立分级筹集资金与管理支出的财政预算，还包括基于事权与财权而导引出的分级的产权管理、举债权管理和转移支付体系等问题。分税制改革调动了中央和地方“两个积极性”，促进了国家财政收入合理增长，使得国家财政来源逐渐稳定和充沛，确保了国家治理能力实现现代化所必需的物质基础。统观2009年到2018年这十年间中央和地方的财政划分，一方面，地方财政收入自2011年之后占到全国财政收入的比重逐年上升，且保持略高于中央财政收入的水准；另一方面，地方财政支出在这期间一直都远高于中央财政支出，且地方财政支出占到全国财政支出的比重基本上呈现出逐年提升的态势。以下两图（图3和图4）展示了我国近十年来中央和地方财政收入与支出的变化趋势。

　　虽然1994年实施的《国务院关于实行分税制财政管理体制的决定》基本上奠定了我国现行中央与地方财政划分体制的总体框架，但是，随着中国改革开放进程的深入，中央与地方财政事权和支出责任的划分不合理的矛盾越来越凸显。2016年，国务院出台了《关于推进中央与地方财政事权和支出责任划分改革的指导意见》，这份意见要处理的一个核心问题就是推进中央与地方财政事权和支出责任的划分改革。众所周知，在社会保障领域，无论采取中央集权模式下的财政划分体制还是采取地方分权模式下财政划分体系，国家财政所能够统摄的社会保障资金的分配最终需要用于社会保险、社会救济、社会福利、优抚安置、社会互助等方面。中央和地方财政关系划分的法治意义就在于明晰具体由哪一级政府通过何种方式来合理地调配国家的财政资源。由于我国目前还缺乏一部能够规范和约束府际间财政关系的国家层面的立法，在实务中，中央与地方财政事权和支出责任不相匹配的矛盾还没能得到彻底而有效地解决。其中突出存在的问题就是很多财政事权属于中央，但是支出责任却在地方，造成了所谓的“中央请客、地方买单”的情况。为此，我国学术界呼吁尽快出台和制定一部《中央和地方财政划分法》。

　　在中国经济、社会及文化权利保障的财政体系构建中，社会保障领域的中央和地方财政分权居于核心的地位。我国究竟采取中央社会保障领域的财政资源的分配，还是应该形成一个中央和地方协力负责社会保障领域的财政资源分配的体制？若是中央集中统一负责社会保障领域的财政资源分配，那么是否应当由中央财政来承担社会保障的支出责任？若是构建一个中央和地方协力负责社会保障领域的财政资源分配体制，中央和地方的财政事权和支出责任应当如何进一步的划分？目前学术界的研究还远未能回应实务界的困惑。笔者认为，基于法治化的思维，应当按照“权力责任利益”相匹配的原则处理我国社会保障领域中央和地方的财政分权问题。基于我国的社会保障资金是由中央和地方协力负责这一现状，加之地方财政支出在社会保障领域的支出比例较高，本文认为应该从四个方面来破解社会保障领域中央和地方的财政分权问题。第一，我国需要在立法上明确中央和地方的事权划分的界限。要想分清中央和地方的支出责任的划分，前提之一就是事权划分必须明晰。在法理上，依据“事物本质理论”（die Natur der Sache），在划分中央和地方事权的时候，需要考虑利益权衡、区域因素、事务属性、所需能力等方面的因素。在立法主导模式下，解决事权划分问题的法律路径就是由全国人大在汇聚各方意见和智慧的基础上逐步制定中央与地方收支划分法、财政转移支出法。第二，在社会保障领域，我国需要建构一个两个维度、多层级的财政划分体系。在宏观层面上，我国亟待建立一个中央和地方财政支出责任划分体系，同时在中观和微观层面上，我国也必须构建起一个各级地方政府财政支出责任划分的体系。一个理想的社会保障领域的财政事权和支出责任划分体系在中观层面上可以界定省级政府的财政事权和支出责任划分体系，在微观层面上可以界定省与市（县）、市与市辖区、县与乡镇等若干层次的财政支出责任。第三，我国需要建立起具有宪法和法律约束力的权限争议的处理和裁决机制。我国当下还没有构建起一套政府体系内部权限争议的处理和裁决机制，中央和地方事权划分出现争议的时候，往往依靠政策文件，而不是按照法治化的原则和途径加以解决的。基于此种现状，建立一个一般意义上的政府体系内部权限争议的处理和裁决机制就显得尤为必要。第四，严格贯彻法治政府的基本原则，完善经济、社会及文化权利财政保障的个案司法纠纷解决机制。由于社会保障领域涉及大量的给付行政，因此，司法机关处理了很多政府信息公开诉讼和给付行政诉讼。为了落实国家在经济、社会及文化权利保障方面的国家义务，最高人民法院可以适时发布相关的指导性案例，通过案例指导制度统一全国在给付行政诉讼领域的法律适用问题。

　　经济、社会及文化权利的宪法保障要求国家承担其“渐进实现”“非倒退性” “尽其资源能力所及”的国家财政义务。这些国家财政义务不仅适用于中央政府也必定适用于地方政府。质言之，我国的中央和地方政府共同协力承担经济、社会及文化权利保障的国家财政义务。经济、社会及文化权利财政法保障体系的构造不仅对中央政府提出了预算和财税资源分配的要求，也对地方政府提出了此种要求。总而言之，经济、社会及文化权利财政法保障纵向体系的构建，就是要建构这样一种法律机制，通过这种法律机制明确中央和地方在社会保障领域的财政事权和支出责任。

　　五、结论和启示

　　任何权利都包括权利享有与权利实现两个层面，权利的享有是权利实现的前提，但从实证的角度看，权利享有主要关涉的是利益在不同主体之间的划分，权利的实现则是在权利享有的基础上把作为制度表达的权利形态具体落实到权利主体。国家在保障经济、社会及文化权利之时，承担三种相互关联而法理内容各异的国家财政义务。首先是“渐进实现”的国家财政义务，即国家在保障公民的经济、社会及文化权利时承担一种与其国家能力相匹配的能够通过循序渐进方式达致基本权利完全实现的国家义务。其次是非倒退性的国家财政义务，即国家在保障公民的经济、社会及文化权利时承担一种与不得低于现阶段权利保障水准的国家义务。再次是“尽其资源能力所及”的国家财政义务，即国家在保障公民的经济、社会及文化权利时必须在其可用的资源限度内穷尽最大的可能性来促使权利的实现。

　　经济、社会及文化权利保障亟须解决的问题是权利的资源依赖性问题。为了破解这个难题，有必要把权利保障的国家义务通过一定的途径转化为权利保障的财政义务。财源论意义上的经济、社会及文化权利保障要求国家确保和维系权利实现不可或缺的物质基础。财政分配意义上的经济、社会及文化权利保障要求政府的财政资源的配置必须考虑到人权保障的现实需求。财政开支处于财政过程的末端，在经济、社会及文化权利保障方面，国家需要按照“税捐法定主义”“量能课税原则”和“税收征缴经济原则”确保财政开支的最终目的是实现人权保障。

　　我国需要以社会保障财政为核心来构建一个经济、社会及文化权利保障的横向体系和纵向体系。就社会保障财政横向体系的构建而言，我国需要实现财政权力在国家权力配置上的法定化，其核心要旨是通过落实现代财政法所捍卫的核心理念、价值、原则和规则实现预算法定和税收法定。我国目前应该兼采以税收和社会保险费作为社会保障财源筹措的基本方式，确保社会保障的支出占国家全部财政支出维持在一定的比例，以切实保障全体公民能够过上一种合于人性尊严和价值的生活。就社会保障财政的纵向体系而言，基于法治化的思维，我国应当按照“权力责任利益”相匹配的原则处理社会保障领域中央和地方的财政分权问题。中央和地方应当协力负责社会保障领域的财政资源分配。中央与地方的财政划分必须予以法治化，以解决地方政府财政自主性和中央政府财税统筹性方面的法律不确定性问题。我国立法机关应当在时机成熟时及时制定中央与地方收支划分法、财政转移支出法，推动构建中央与地方协力保障公民经济、社会及文化权利的社会保障体系。

　　（涂云新，复旦大学法学院讲师、复旦大学人权研究中心（国家人权教育与培训基地）青年研究员，法学博士。）

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